Проконсультируйте, пожалуйста, предприятие формировало факт. затраты на разработку конструкторской документации на счете 20, так как предполагался на к заключению внешний контрактный договор с потенциальным заказчиком. Договор заключен не был. Затраты с 20 счета перенесли на 08.05 (приобретение НМА). Получили патент на разработанною собственными силами конструкторскую документацию. Стоимость патента сформировалась с учетом понесенных затрат по счету 20. В расходах по счету 20 были предусмотрены общехозяйственные расходы. Таким образом, стоимость НМА в бух. учете также включает эти ОХР. Считаем, что в данном случае это экономически обосновано. Вопрос: по ПБУ 14/2007 п.8 указано, что расходы по формированию первоначальной стоимости НМА должны быть непосредственно связанные с созданием НМА. Является ли сумма ОХР, которая ранее была по правилам учета отнесена на 20 счет, но потом сформировала первоначальную стоимость НМА экономически обоснованной? Если в бух. учете ее нельзя отразить, то это наш прямой убыток, что еще значительно хуже.Прошу помочь разобраться.

В первоначальную стоимость НМА можно включить общехозяйственные расходы только при условии, что они непосредственно связаны с созданием актива. В противном случае такие затраты первоначальную стоимость актива не увеличивают. Такие правила установлены пунктом 10 ПБУ 14/2007.

Как оформить и отразить в бухучете расходы на приобретение товарного знака, знака обслуживания, патента

Исключительные права

В бухучете исключительные права на товарный знак (знак обслуживания), изобретение (полезную модель, промышленный образец) учитываются в составе нематериальных активов, если одновременно выполняются следующие условия:

• организация является обладателем исключительных прав на тот или иной объект;
• организация не планирует продавать (передавать) исключительные права в течение ближайших 12 месяцев;
• объект интеллектуальной собственности используется в производстве продукции (работ, услуг) или для управленческих нужд;
• использование объекта может приносить экономическую выгоду (доходы);
• срок использования объекта интеллектуальной собственности превышает 12 месяцев;
• организация может отделить этот актив от других и определить его фактическую (первоначальную) стоимость.

В бухучете затраты на приобретение исключительных прав отражайте на счете 08-5 «Приобретение нематериальных активов». Если товарный знак (изобретение, полезная модель, промышленный образец) создан собственными силами, затраты учитывайте на отдельном субсчете, открытом к счету 08. Это объясняется тем, что Планом счетов специального субсчета для отражения таких расходов не предусмотрено. Дополнительный субсчет можно назвать, например, «Создание нематериальных активов». При этом сделайте проводки:

7. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

8. Расходами на приобретение нематериального актива являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

таможенные пошлины и таможенные сборы;

Невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

9. При создании нематериального актива, кроме расходов, предусмотренных в пункте 8 настоящего Положения, к расходам также относятся:

Суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;

расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;

отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);

расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;

иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

10. Не включаются в расходы на приобретение, создание нематериального актива:

возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов;

расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам в предшествовавших отчетных периодах, которые были признаны прочими доходами и расходами.

Расходы по полученным займам и кредитам не являются расходами на приобретение, создание нематериальных активов, за исключением случаев, когда актив, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется, относится к инвестиционным.

11. Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал (в том числе в случае внесения государственного или муниципального имущества в качестве вклада в уставные капиталы открытых акционерных обществ), уставный фонд, паевой фонд организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

12. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, принятого к бухгалтерскому учету при приватизации государственного и муниципального имущества способом преобразования унитарного предприятия в открытое акционерное общество, определяется в порядке, предусмотренном для реорганизации организаций в форме преобразования.

13. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, полученного организацией по договору дарения, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Под текущей рыночной стоимостью нематериального актива понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериального актива может быть определена на основе экспертной оценки.

14. Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, приобретенного по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, стоимость нематериального актива, полученного организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных предприятием, определяется как сумма:

• - фактических расходов на создание, их изготовление;
• - средств на оплату труда;
• - страховых взносов в государственные внебюджетные фонды;
• - расходов на услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам;
• -амортизации основных средств, используемых для создания НМА;
• -патентных пошлин, связанных с получением патентов, свидетельств, и т. п.

Для наглядности в п. 9 ПБУ 14/2007 определен перечень расходов на создание НМА, которые включаются в первоначальную стоимость объектов. К ним относятся:

• - расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;
• -суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;
• - отчисления на социальные нужды;
• - расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и НМА, использованных непосредственно при создании НМА, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;
• -иные расходы, непосредственно связанные с созданием НМА и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Фактическими затратами, формирующими первоначальную стоимость НМА, приобретенных предприятием, являются:

• -суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на РИД/РНТД или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);
• - таможенные пошлины и таможенные сборы;
• - невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением НМА;
• - суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением НМА;
• -вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект НМА;
• - иные расходы, непосредственно связанные с приобретением НМА и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Приобретение объектов НМА и принятие их к учету производятся по первоначальной стоимости на дату оприходования. Вместе с тем в ПБУ 14/2007 расширен перечень расходов, которые не включаются в первоначальную стоимость НМА, созданных самим предприятием. К ним относятся возмещаемые налоги, общехозяйственные расходы, расходы на научно-исследовательские, опытноконструкторские и технологические работы, которые были осуществлены в прошлых отчетных периодах и признаются в составе прочих расходов. Общехозяйственные расходы не включаются в состав расходов на приобретение, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов.

Первоначальная стоимость НМА, полученных по договору мены, определяется на основе стоимости переданных или подле- 68

жащих передаче товаров (п. 14 ПБУ 14/2007). При невозможности ее определения первоначальная стоимость НМА исчисляется исходя из цены, по которой организация в сравнимых обстоятельствах приобретает аналогичные активы.

При внесении объектов НМА в качестве вклада в уставный капитал, а также при внесении государственного или муниципального имущества в уставные капиталы открытых акционерных обществ первоначальная стоимость определяется в сумме денежной оценки, согласованной учредителями (п. 11 ПБУ 14/2007).

При безвозмездном получении объектов НМА в порядке дарения их первоначальная стоимость определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия к учету (п. 13 ПБУ 14/2007). Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи объекта на дату исчисления текущей рыночной стоимости. Она может быть определена на основе экспертной оценки. Текущая рыночная стоимость объекта НМА определяется на дату принятия объекта в качестве вложений во внеоборотные активы, а не в качестве НМА.

Сроком полезного использования является период (в месяцах), в течение которого организация предполагает использовать объект НМА в целях получения экономической выгоды или для использования в деятельности, связанной с достижением целей создания некоммерческой организации.

Срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции (объема работ) или иного натурального показателя, ожидаемого к получению в результате использования данного вида актива. Если такой срок определить невозможно, то такие НМА считаются активами с неопределенными сроками полезного использования.

Срок полезного использования не может превышать срока деятельности организации, а для его определения в действующей организации необходимо исходить:

• - из срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
• -ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации.

Формирование первоначальной стоимости НМА...

Нематериальные активы отражают в бухгалтерском учете по фактической (первоначальной) стоимости. Это сумма всех расходов на его приобретение, создание и обеспечение условий для использования. Согласно пунктам 8 и 9 ПБУ 14/2007 к таким расходам, в частности, относят:

Суммы, уплачиваемые правообладателю (продавцу) по договору об отчуждении исключительного права на нематериальный актив;

Таможенные пошлины и таможенные сборы, необходимость уплаты которых возникла при создании НМА;

Суммы невозмещаемых налогов, уплаченных при покупке НМА (например НДС при приобретении нематериального актива для деятельности, не облагаемой этим налогом);

Государственные пошлины (включая патентные) и другие необходимые платежи, уплачиваемые в связи с приобретением (регистрацией) НМА;

Вознаграждения, уплачиваемые посредникам, через которых приобретен НМА;

Суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением НМА;

Суммы, уплачиваемые за выполнение работ (услуг) сторонним организациям по договорам подряда, авторского заказа. Следует отметить, что собственно договор авторского заказа (договор подряда) связан с выполнением действий с созданием нематериального объекта (не затрагивает условие о предоставлении права использования или отчуждении исключительного права), материальным носителем или фиксацией информации на материальном носителе, приготовлениями (в том числе техническому сопровождению) к созданию авторами результатов интеллектуальной деятельности, а последующее пользование и распоряжение исключительным имущественным правом происходит в рамках условий лицензионного договора или договора на отчуждение исключительного права соответственно. В то же самое время договоры НИОКР, исходя из своего содержания, предполагают, что условия об имущественном праве на результат интеллектуальной деятельности являются оговоренным, в том числе с помощью диспозитивных норм Гражданского кодекса России;

Расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых в создании НМА, а также взносы на обязательное социальное страхование и взносы по "травме", начисленные с их доходов;

Амортизацию основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании НМА, первоначальная стоимость которого формируется;

Другие расходы, непосредственно связанные с приобретением или созданием НМА (например затраты на оплату услуг по сокращению сроков государственной регистрации прав на нематериальный актив).

Внимание! По правилам налогового учета в фактическую стоимость НМА не включают налоги, учитываемые в составе расходов*(35). В то же время сумма обязательных страховых взносов в ПФР, ФСС, ФФОМС и ТФОМС, начисленных с заработной платы работников, участвующих в создании нематериального актива, формирует его первоначальную стоимость*(36).

Некоторые расходы стоимость нематериального актива не увеличивают. Они перечислены в пункте 10 ПБУ 14/2007. К таким затратам, например, относят общехозяйственные и другие аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов.

Затраты на приобретение НМА первоначально собираются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (субсчет 5 "Приобретение нематериальных активов").

Нематериальный актив может быть приобретен компанией несколькими способами. Например, куплен за плату у сторонней организации, создан силами самой компании, получен в качестве вклада в уставный капитал, приобретен безвозмездно, получен в рамках товарообменной сделки. В каждом из этих случаев есть особенности формирования его первоначальной стоимости.

При покупке или создании собственными силами

В первой ситуации (приобретение за плату) стоимость нематериального актива складывается исходя из всех затрат на его покупку и обеспечение условий для использования в запланированных целях.

Компания получила исключительные права на товарный знак. За них правообладателю уплачено 600 000 руб. (без НДС). При покупке прав фирма воспользовалась консультационными услугами сторонней организации. Их стоимость составила 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.). Для заключения договора на покупку знака сотрудник компании был направлен в служебную командировку. Затраты на нее составили 3400 руб. (в том числе НДС - 450 руб.). При регистрации прав на товарный знак фирма потратила 8400 руб.

Операции по покупке знака бухгалтер отразил записями:

Дебет 08-5 Кредит 60

600 000 руб. - учтены затраты на приобретение товарного знака;

Дебет 19 Кредит 60

1800 руб. - учтен НДС по консультационным услугам, связанным с приобретением товарного знака;

Дебет 08-5 Кредит 60

10 000 руб. (11 800 - 1800) - учтены расходы на консультационные услуги, связанные с приобретением товарного знака;

Дебет 19 Кредит 71

450 руб. - учтен НДС по затратам на командировку, связанную с покупкой товарного знака;

Дебет 08-5 Кредит 71

2950 руб. (3400 - 450) - отражены затраты на командировку, связанную с покупкой товарного знака;

Дебет 08-5 Кредит 76

8400 руб. - учтены затраты на регистрацию товарного знака;

Дебет 68 Кредит 19

2250 руб. (1800 + 450) - принят к вычету НДС по расходам на приобретение товарного знака;

Дебет 04 Кредит 08-5

621 350 руб. (600 000 + 10 000 + 2950 + 8400) - стоимость товарного знака включена в состав НМА.

Практически в аналогичном порядке в бухгалтерском учете учитывают НМА, который был создан компанией собственными силами (то есть самостоятельно). В его первоначальную стоимость включают стоимость израсходованных материалов, заработную плату персонала, занятого созданием актива, и начисления с нее (взносы на обязательное соцстрахование и страхование по "травме"), амортизацию основных средств, которые были использовании для создания НМА, и т.д.

Компания собственными силами разработала компьютерную программу, зарегистрировала на нее права. Стоимость материалов, использованных в разработке программы, - 8260 руб. (в том числе НДС - 1260 руб.). Амортизация компьютеров, использованных при создании программы, составила 100 руб. Сотрудникам, занятым в разработке НМА, была начислена зарплата в размере 50 000 руб. С нее были начислены взносы по обязательному страхованию (в том числе по "травме") в размере 17 100 руб. Услуги сторонних организаций, привлеченных для создания базовой программы, составили 34 102 руб. (в том числе НДС - 5202 руб.). Расходы по регистрации программы - 3500 руб.

Данные операции отражены в учете фирмы так:

Дебет 19 Кредит 60

1260 руб. - учтен НДС по материалам, необходимым в создании программы;

Дебет 10 Кредит 60

7000 руб. (8260 - 1260) - оприходованы материалы;

Дебет 08-5 Кредит 10

7000 руб. - списана стоимость использованных материалов;

Дебет 08-5 Кредит 02

100 руб. - сумма амортизации списана на увеличение стоимости программы;

Дебет 08-5 Кредит 70

50 000 руб. - начислена заработная плата работникам, занятым в создании НМА;

Дебет 08-5 Кредит 69

17 100 руб. - начислены взносы по обязательному соцстрахованию;

Дебет 19 Кредит 60

5202 руб. - учтен НДС по услугам сторонних организаций, связанных с созданием НМА;

Дебет 08-5 Кредит 60

28 900 руб. (34 102 - 5202) - списаны затраты на оплату услуг сторонних организаций, связанных с созданием НМА, на увеличение его стоимости;

Дебет 08-5 Кредит 76

3500 руб. - учтены затраты на госрегистрацию права на программу;

Дебет 68 Кредит 19

6462 руб. (1260 + 5202) - принят к вычету НДС по расходам на создание программы;

Дебет 04 Кредит 08-5

106 600 руб. (7000 + 100 + 50 000 + 17 100 + 28 900 + 3500) - созданная программа учтена в составе НМА.

В ПБУ 14/2007 нет информации об оценке нематериальных активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте или в условных денежных единицах. Но это не значит, что данный вопрос не урегулирован законодательно. Нормы о пересчете в рубли стоимости НМА, выраженной в иностранной валюте, содержит Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006)*(37). Согласно этому документу пересчет стоимости НМА, выраженной в иностранной валюте, в рубли проводят на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету. При пересчете можно использовать как официальный курс Банка России, так и иной курс, установленный законом или соглашением сторон.

Как правило, курсы иностранной валюты, в которой выражена стоимость НМА, действующие на день его оприходования и оплаты, различаются. В результате в учете компании возникают курсовые разницы. Их отражают в составе прочих доходов или расходов фирмы. На стоимость нематериального актива они не влияют.

Когда нематериальный актив оплачивается авансом, его рублевую стоимость определяют на день перечисления средств в его предварительную оплату.

Компания приобретает исключительные права на товарный знак. Их стоимость составляет 50 000 долл. США (без НДС). По договору с правообладателем компания должна перечислить рублевый эквивалент этой суммы по курсу доллара, который действует на день уплаты денег.

Ситуация 1. НМА оплачен после его оприходования

На день оприходования исключительных прав - 29 руб./USD;

На день перечисления средств в оплату исключительных прав - 30 руб./USD.

Дебет 08-5 Кредит 60

1 450 000 руб. (50 000 USD х 29 руб./USD) - отражены затраты на приобретение

исключительного права;

Дебет 04 Кредит 08-5

1 450 000 руб. - затраты на приобретение исключительного права отражены в составе НМА;

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 91-2 Кредит 60

Ситуация 2. НМА полностью оплачен авансом

1 500 000 руб. (50 000 USD х 30 руб./USD) - перечислены средства в оплату исключительного права;

1 500 000 руб. (50 000 USD х 30 руб./USD) - учтены расходы на оплату исключительного права;

Дебет 04 Кредит 08-5

1 500 000 руб. - исключительные права на товарный знак учтены в качестве НМА.

Ситуация 3. НМА оплачен авансом в размере 50% его стоимости

На день перечисления аванса - 29 руб./USD;

На день оприходования исключительных прав - 30 руб./USD;

На день перечисления средств в счет окончательной оплаты - 31 руб./USD.

Операции по покупке НМА отражают записями:

в день перечисления 50% аванса:

Дебет 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 51

725 000 руб. (50 000 USD х 50% х 29 руб./USD) - перечислены средства в оплату исключительного права;

в день оприходования исключительных прав:

Дебет 08-5 Кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками"

1 475 000 руб. (50 000 USD х 50% х 30 руб./USD + 725 000 руб.) - учтены расходы на оплату исключительного права;

Дебет 04 Кредит 08-5

1 475 000 руб. - исключительные права на товарный знак учтены в качестве НМА;

Дебет 60 субсчет "Расчеты с поставщиками" Кредит 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным"

725 000 руб. - зачтен ранее перечисленный аванс;

в день окончательных расчетов:

Дебет 60 субсчет "Расчеты с поставщиками" Кредит 51

775 000 руб. (50 000 USD х 50% х 31 руб./USD) - перечислены деньги в счет окончательных расчетов;

Дебет 91-2 Кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками"

При поступлении в качестве вклада в уставный капитал

НМА, полученный в виде вклада в уставный капитал, принимают к учету в оценке, которая согласована между собственниками компании (акционерами в АО, участниками в ООО)*(38). В нее могут включаться те затраты, которые необходимо оплатить, чтобы довести НМА до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях. Отметим, что в некоторых случаях для оценки стоимости НМА должен привлекаться независимый оценщик. Например, в обществах с ограниченной ответственностью это нужно, если стоимость вносимого нематериального актива превышает 20 000 рублей*(39). Расходы на оплату его услуг также могут быть включены в первоначальную стоимость нематериального актива.

Отметим, что сторона, передавшая НМА в уставный капитал, обязана восстановить по нему "входной" НДС, если ранее он принимался к вычету. Разумеется, речь идет о тех случаях, когда передача вклада осуществляется между двумя юридическими лицами. При этом принимающая сторона вправе принять этот НДС к вычету. Как указал Минфин России в одном из своих писем, сумму налога отражают по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции со счетом 83 "Добавочный капитал"*(40). Данное письмо касается учета основных средств. Однако его положения применимы и при отражении операций с нематериальными активами.

Компания получает исключительные права на программу для ЭВМ в качестве вклада в уставный капитал. Вклад оценен в 450 000 руб. Сумма НДС по программе, восстановленная стороной, передающей вклад, составила 77 400 руб.

Для оценки прав был привлечен независимый оценщик. На оплату его услуг фирма потратила 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Эти расходы не являются взносом в уставный капитал фирмы. На доработку программы и доведение ее до состояния, пригодного к использованию, фирма потратила 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.). Затраты на госрегистрацию прав по программе равны 5000 руб.

Эти операции бухгалтер отразил записями:

Дебет 75 Кредит 80

450 000 руб. - отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;

Дебет 08-5 Кредит 75

450 000 руб. - отражен вклад в уставный капитал фирмы в виде НМА;

Дебет 19 Кредит 83

77 400 руб. - учтен НДС, восстановленный по программе передающей стороной;

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 08-5 Кредит 60

20 000 руб. (23 600 - 3600) - затраты на оплату услуг оценщика списаны на увеличение стоимости нематериального актива;

Дебет 19 Кредит 60

1800 руб. - учтен НДС по расходам на доработку программы для ЭВМ;

Дебет 08-5 Кредит 60

10 000 руб. (11 800 - 1800) - расходы на доработку программы включены в ее первоначальную стоимость;

Дебет 68 Кредит 19

82 800 руб. (77 400 + 3600 + 1800) - НДС по расходам, связанным с приобретением программы, и сумма налога, восстановленная передающей стороной, приняты к вычету;

Дебет 08-5 Кредит 76

5000 руб. - учтены затраты по госрегистрации прав на программу;

Дебет 04 Кредит 08-5

485 000 руб. (450 000 + 20 000 + 10 000 + 5000) - программа для ЭВМ, внесенная в качестве вклада в уставный капитал, отражена в составе НМА.

Возможна ситуация, когда номинальная стоимость доли учредителя при увеличении уставного капитала ООО меньше, чем стоимость нематериального актива, определенная независимым оценщиком. В этом случае разницу между стоимостью вклада участника и номинальной величиной его доли отражают по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный капитал"*(41).

Компания увеличивает уставный капитал на 200 000 руб. В качестве вклада в него учредитель вносит нематериальный актив. Согласно заключению независимого оценщика стоимость НМА составляет 2 000 000 руб. Передающая сторона восстановила НДС по нематериальному активу в сумме 180 000 руб. Стоимость услуг оценщика составила 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.).

Операции по увеличению уставного капитала отражают записями:

Дебет 75 Кредит 80

200 000 руб. - отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;

Дебет 08-5 Кредит 75

2 000 000 руб. - отражен вклад в уставный капитал фирмы в виде НМА;

Дебет 19 Кредит 83

180 000 руб. - учтен НДС, восстановленный по программе передающей стороной;

Дебет 19 Кредит 60

3600 руб. - учтен НДС по услугам оценщика;

Дебет 08-5 Кредит 60

20 000 руб. (23 600 - 3600) - затраты на оплату услуг оценщика списаны

на увеличение стоимости нематериального актива;

Дебет 68 Кредит 19

183 600 руб. (180 000 + 3600) - НДС, восстановленный передающей стороной, и сумма налога по расходам, связанным с приобретением НМА, приняты к вычету;

Дебет 04 Кредит 08-5

2 020 000 руб. (2 000 000 + 20 000) - принят к учету нематериальный актив;

Дебет 75 Кредит 83

1 800 000 руб. (2 000 000 - 200 000) - отражена разница между стоимостью вклада учредителя и номинальной величиной его доли.

Отметим, есть мнение, что разница между стоимостью вклада участника и номинальной величиной его доли не учитывается в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

См. Вопрос: Обществом с ограниченной ответственностью принято решение об увеличении уставного капитала. Увеличение планируется за счет вклада третьего лица на 200 000 рублей. Вклад - в виде имущества (нематериального актива). Произведена независимая оценка, которой определена стоимость вклада, составляющая 2 000 000 рублей. ООО применяет общую систему налогообложения. Каким образом в бухгалтерском учете ООО будет отражена разница между номинальной и фактической стоимостью доли нового участника? Включается ли данная разница для обложения налогом на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ)

При получении безвозмездно

Нематериальные активы, поступившие безвозмездно, оценивают исходя из их рыночной стоимости*(42). Это сумма денег, которую компания могла бы получить в результате их продажи. В большинстве случаев определить ее достоверно практически невозможно. Проблема в том, что нематериальные активы не являются массовым товаром. Они, как правило, уникальны. В этом случае для определения их рыночной стоимости ПБУ 14/2007 предписывает обращаться к независимым оценщикам. Расходы на оплату их услуг включают в первоначальную стоимость НМА.

Отметим, что до 1 января 2011 года стоимость имущества, полученного безвозмездно, отражали в составе доходов будущих периодов. По мере начисления по ним амортизации ее включали в состав прочих доходов. С 1 января 2011 года такое понятие как "доходы будущих периодов" в бухгалтерском учете отменено. Следовательно, стоимость безвозмездно полученных НМА учитывают как прочие доходы компании единовременно в момент их получения.

В обычном случае операции по безвозмездной передаче имущества облагают НДС. Однако нематериальные активы являются исключением из этого правила. Операции по реализации исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора НДС не облагают*(43).